作者：张 涛
来源：《中外企业家·下半月》 2011年第6期
张 涛
（贵州财经学院，贵阳 550004）
摘 要：对一定时期的质量成本进行预测，是编制质量成本计划必不可少的科学分析阶段。运用比较通用的应用软件——电子表格程序（Microsoft Excel）来进行成本业务处理，结合移动平均法对质量成本预测进行分析，在一定程度上可以反映成本变动的趋势。以质量成本中的返修损失为例，探讨质量成本预测的方法。
关键词：质量成本预测；移动平均法；Excel
中图分类号：F270文献标识码：A文章编号：1000-8772（2011）12-0039-02
一、质量成本研究综述
1.国外研究现状
美国质量管理专家Feigenbaum在20世纪50年代初提出对质量成本进行系统分类和深入研究，其第一次将企业中质量预防和鉴定活动的费用与产品质量不合要求所引起的损失一起考虑，并形成质量成本报告，成为企业高层管理者了解质量问题对企业经济效益影响以及与中低层管理者之间沟通的桥梁，是进行质量决策的重要依据。60年代初，其在《全面质量管理》一书中的主要观点是，企业的质量成本包括连个主要方面：控制成本和控制失效成本。这些是生产者的经营质量成本。控制成本从两个部分进行测量：预防成本，即避免缺陷和偏差的出现（包括防止原始工序产生不合格品）的质量费用；鉴定成本，即为维持企业的质量水平进行正常的产品质量评价而支出的费用。由不符合质量要求的材料和产品所引起的控制失效成本也可以分两个部分进行测量：内部损失成本，包括企业内部不能令人满意的质量的损失；外部损失成本，包括企业外部不能令人满意的质量的损失。继Feigenbaum之后，美国质量管理专家Juran等提出了“矿中黄金”，指的是“质量上可减免成本的总额”。Juran认为，企业在废次品上发生的成本好似一座金矿，人们完全可以对它进行有利的开采。其在《质量控制手册》 其第一版（1951）中观点是，质量成本是指与质量职能有关的成本，要专门归集，像其他职能成本一样，计算这一职能的成本，并实施控制。质量成本的概念仅有不良品有关，即生产、发现、修理或避免各种不良品的成本。生产好的产品的成本不属于质量成本。质量成本是指归因于劣等质量的成本，即由于质量低劣而引起的成本。这些成本表明了存在着很大的潜在收益领域，因而也是研究的最好对象。从此，关于质量成本的概念有了很大发展，为推动企业有效开展质量管理工作、促进质量管理理论的研究和时间的进一步完善产生了重大作用。H.J.Harrington（1987）在《不良质量成本》 一书中提出，为使人们避免质量成本就是高质量产品需要高成本的误会，质量成本应更名为“不良质量成本”为妥，不良质量成本可以分为直接不良质量成本和间接不良质量成本。直接不良质量成本是一般提到的预防和鉴定成本、内部和外部损失；间接不良质量成本包括顾客质量损失成本、顾客不满成本（指对具体产品而言的损失）和信誉质量损失成本（指对企业而言的损失）。
2.国内研究现状
任月君（2008）在研究中较为系统的总结质量成本的会计核算方法，由于国家现行的会计制度对质量成本的归集与核算并不完整，因此企业在进行质量成本归集与计量的过程中，要对自己的会计核算体系进行调整。王耕（2009）以单个企业3年的质量管理数据为基础进行研究，分析SK上海公司运用全面质量管理工具进行降低质量成本的实践活动。傅烨和郑绍濂在1999年发表的《企业的质量-价格决策与政府干预》一文中提出广义质量成本的概念。其研究结论：在垄断竞争条件下，由于不同的质量而存在成本差异。生产低质量产品的企业不断降低质量，索取低价格，从而覆盖整个市场并将高质量产品逐出市场。并指出市场存在缺陷，以及政府干预的必要性。蒋尧明在1999年《质量成本研究中的几个问题》中谈及质量收入问题。他认为质量收入是指质量得到保证或较原有水平提高后企业和社会所得到的或将能得到的更多的价值或使用价值。尹美群和罗晓光在2001年发表的《质量收入的确定和计量》中就质量收入的确定和计量进行了探讨。她们认为传统质量计量工作中重视对质量成本的确认和计量，而忽视对质量收入的确认和计量的原因是：质量成本的数据大多来自于企业内部，统计资料较易收集。与质量成本相比，质量收入的数据更多地来自市场，受外界因素地影响较多，统计工作要更困难。
二、质量成本理论基础
如今会计电算化已经得到了很大程度的发展，但是在成本会计实务操作中，由于不同行业成本核算规程有很大的差异，即使在同一行业，对于不同的产品，不同的企业规模和产品类型，成本会计的操作也是有很大的不同。于是使用比较通用的应用软件——电子表格程序
（Microsoft Excel）来进行成本业务处理，可以帮助会计从业人员轻松完成各种成本任务。
质量成本是“将产品质量保持在规定的质量水平所需的费用”，主要由预防成本、鉴定成本、内部缺陷成本和外部缺陷成本四种构成。（1）预防成本。预防成本是未来防止产品废品、次品及质量事故发生，保证和提高质量水平而采取的各种控制措施所发生的费用。包括流程设计费用、产品设计费用、人员培训费用等。（2）鉴定成本。鉴定成本指一次校验合格的情况下，对产品以及原材料、半成品等进行质量检验和鉴定所发生的费用。（3）内部缺陷损失。内部缺陷损失是指产品或服务在未售出之前，经检验未达到规定的质量水平而发生的损失费用，如返修复检费用、废品净损失费、质量事故处理费用等。（4）外部缺陷损失。外部缺陷损失是指产品或服务销售以后因质量问题发生的各种损失费用，如产品保修费用、质量诉讼费用、质量三包管理费用等。
质量成本预测是分析、研究各种影响质量成本的因素对质量成本的依存关系，并利用大量观察数据，结合产品质量目标的要求，对一定时期的质量成本目标和质量成本水平进行测算、分析和预计。
三、质量成本预测的方法
成本预测是成本管理的起点，实际上包括生产经营规划中的长期成本预测和生产经营过程中的中、短期成本预测。预测的方法可以分为两大类，即定性预测方法和定量预测方法。定性预测主要是根据管理人员的经验和判断能力对生产要素的发展趋势进行推断。定量方法是利用历史资料以及影响成本的各种要素的数量关系，运用数学模型进行计算预测。其中时间序列成本预测是运用时间关系成本预测模型对成本进行预测，时间关系成本预测模型以时间为变量，依据一系列产品单位成本随时间变化的统计资料而建立起的成本发展趋势模型。
移动平均法是将产品成本统计资料按时间顺序分为若干个数据点相等的组，并以此向前平行移动个数据点，计算各组的算术平均数，以作为下一时期的预测数。
对一定时期的质量成本目标和质量成本水平进行测算、分析和预见，是编制正确的质量成本计划必不可少的科学分析阶段。做好质量成本预测，才能使全面质量管理工作更具有目的性、预防性和有效性。在产品质量成本中，现在以返修损失为例，说明预测方法：
计划期A产品返修损失预测值的测算公式如下：
单位产品可修复品返修损失预测值=计划期计划产品产量*可修复品数占不合格品比率*单位产品工时*计划小时工费/计划期计划产品产量*（1-不合格品率预测值）
假设：计划期A产品计划产量为2000件时，最大不合格品率为2%。按经验统计，不可修复的废品占0.4%，可修复品占1.6%。单位产品计划成本2100元，根据经验，废品残值占单位成本2%。经测定A产品单位工时定额100小时，计划小时工费5元。可测算如下：
A产品每件废品损失预测值=2000*0.4%*2100*（1-2%）/2000*（1-2%）=8.4
A产品每件返修损失预测值=2000*1.6%*100*5/2000*（1-2%）=8.16
例如：某企业以4个月为一组计算移动平均数预测返修损失。
要预测下年度1月份的A产品的返修损失，可以使用数据分析工具。方法是：在“工具”菜单选“加载宏”命令，在“加载宏”对话框中将“分析工具库”前面的复选框选上，确定后推出；在“工具”菜单找到“数据分析”选项，单击后出现数据分析对话框。
移动滚动条找到“移动平均”数据分析工具。单击“确定”，就出现“移动平均”工具的操作面板，如下图。
在操作面板的“输入区域”文本框中输入返修损失统计数据“$B$3:$B$14”，在“间隔”文本框中输入4，表示以4个月为一组计算移动平均数，在输出区域文本框中输入计算后预测数据输出的区域，选中“图表输出”和“标准误差”两个选项，表示在输出预测数据的同时输
出图表和标准差。单击“确定”后就完成了移动平均法的成本预测。完成的表格和图表如下图。
从预测结果看，下年度1月份的返修损失为10.5325元，正负误差不超过0.615673元。
移动平均法是根据成本的历史资料进行数学推导出来的，能在一定程度上可以反映成本变动的趋势，但没有考虑企业外部条件（如市场供需情况、经济发展形势等）的变动情况。为了加强成本预测的准确性，应在采用移动平均法的同时，结合相关的定性预测分析。
参考文献：
[1] 林万祥.成本会计研究[M].北京:机械工业出版社,2008.
[2] 王又庄.质量成本会计[M].上海:立信会计出版社,2008.
[3] 朱建国.计算机在成本会计中的应用[M].北京:清华大学出版社,2004.
[4] 崔国萍.成本管理会计[M].北京:机械工业出版社,2010.
[5] 陈俊芳.质量改进与质量管理[M].北京:北京师范大学出版社,2007.
（责任编辑:栗 玲）
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